"No se la clave del éxito, pero la clave del fracaso es tratar de complacer a todo el mundo" (Woody Allen)

IMPUESTOS PRINCIPALES EN EL SISTEMA IMPOSITIVO ESPAÑOL

ESQUEMA GENERAL DE LIQUIDACIÓN DE IMPUESTOS (LGT)

CONCEPTOS PREVIOS

TRIBUTOS: Son los ingresos públicos que consisten en “prestaciones pecuniarias exigidas por una Administración pública como consecuencia de la realización del supuesto de hecho al que la ley vincula el deber de contribuir, con el fin primordial de obtener los ingresos necesarios para el sostenimiento de los gastos públicos”. Los tributos se dividen en tasas, contribuciones especiales e impuestos.

 

TASAS: Tributos cuyo hecho imponible consiste en: a) la utilización privativa o aprovechamiento especial del dominio público, o bien b) la prestación de servicios o la realización de actividades en régimen de derecho público que se refieren, afectan o benefician a los sujetos pasivos, cuando se dé alguna de las dos circunstancias siguientes:

  • Que no sean de solicitud voluntaria por los administrados, y/o
  • Que no se presten o realicen por el sector privado, esté o no establecida su reserva a favor del sector público conforme a la normativa vigente.

 

CONTRIBUCIONES ESPECIALES: Tributos cuyo hecho imponible consiste en la obtención por el sujeto pasivo de un beneficio o un aumento de valor de sus bienes, como consecuencia de la realización de obras públicas o del establecimiento o ampliación de servicios públicos.

 

IMPUESTOS: Tributos exigidos sin contraprestación, cuyo hecho imponible está constituido por negocios, actos o hechos de naturaleza jurídica o económica que ponen de manifiesto la capacidad económica del contribuyente. Los impuestos pueden clasificarse según distintos criterios, de entre los cuales destacamos el que los divide en “directos” e “indirectos”:

  1. Impuestos Directos:
  • Personales: Recaen sobre la renta o patrimonio de una persona (física o jurídica),  considerado determinante de la capacidad de pago de la misma. Son típicamente impuestos progresivos.
  • De Producto: Recaen sobre un rendimiento, producto, renta o elemento patrimonial concreto, sin que se tenga en cuenta (o sólo de forma muy secundaria) las características globales de la persona titular de los mismos.
  1. Impuestos Indirectos: Recaen sobre manifestaciones indirectas de la capacidad de pago, como el gasto, consumos específicos, transmisiones patrimoniales, determinadas operaciones societarias, etc. 

 

FUENTES NORMATIVAS DEL SISTEMA TRIBUTARIO ESPAÑOL: Entre las fuentes normativas del sistema tributario tienen especial relevancia las Leyes, debido a la exigencia, consagrada en la LGT y en la propia CE (art. 31.1), de que los elementos fundamentales de los tributos (base imponible, sujeto pasivo, tipo de gravamen, etc) sean regulados por normas con rango de ley (principio de reserva de ley). Como regla general, las leyes fiscales entran en vigor a los 20 días de su publicación en el B.O.E., salvo que la propia norma establezca otra fecha. Por otra parte, conviene saber que la ley aplicable a una obligación tributaria es la vigente en el momento de realización del hecho imponible, que puede no coincidir con el momento de liquidación y pago del impuesto.

 

Sobre las leyes prevalecen, en todo caso, las normas, tratados y convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento jurídico español y, en última instancia, la Constitución Española, que señala los principios generales que deben regir el sistema tributario (justicia, igualdad, progresividad, generalidad, capacidad económica, legalidad y seguridad jurídica). Por su parte, los reglamentos son normas elaboradas por el Ejecutivo con valor subordinado a las leyes, para desarrollar aspectos concretos de las mismas.

 

HECHO IMPONIBLE: Es el presupuesto fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria principal. Junto a la definición del hecho imponible, las leyes tributarias suelen contener una serie de supuestos de no sujeción, que delimitan negativamente el ámbito material de aplicación del impuesto.

 

EXENCIONES: Son situaciones en las que, aunque se produce el hecho imponible, no existe obligación tributaria por razones objetivas (determinados hechos o situaciones quedan exentos) o subjetivas (determinados sujetos quedan exentos). La exención puede ser total (se elimina por completo la carga tributaria para la persona o hecho exento) o parcial (se reduce la carga tributaria, a través de, por ejemplo, una bonificación).

 

DEVENGO: Momento en el cual nace se entiende realizado el hecho imponible y en el que se produce el nacimiento de la obligación tributaria principal. Hay que distinguir entre el “devengo del tributo” (que origina la obligación de contribuir) y el “devengo de la cuota tributaria” (que presupone la existencia de una deuda ya cuantificada y susceptible de ser ingresada en la Hacienda  Pública). En este sentido, la LGT señala que “La ley propia de cada tributo podrá establecer la exigibilidad de la cuota o cantidad a ingresar, o de parte de la misma, en un momento distinto al del devengo del tributo”.

 

OBLIGADOS TRIBUTARIOS: Son obligados tributarios las personas físicas o jurídicas y las entidades a las que la normativa impone el cumplimiento de obligaciones tributarias. A continuación se mencionan los principales tipos de obligado tributario: contribuyentes y sustitutos del contribuyente (como sujetos pasivos del tributo), obligados a realizar pagos a cuenta (pagos fraccionados, retenciones e ingresos a cuenta), obligados a repercutir los tributos, a soportar la repercusión de los mismos, y a soportar las retenciones o ingresos a cuenta que les sean practicados, etc.

 

SUJETO PASIVO: Es la persona física o jurídica que según la Ley resulta obligada al cumplimiento de las prestaciones tributarias, sea como contribuyente o como sustituto del mismo. Las obligaciones del sujeto pasivo son tanto materiales (pago de la deuda tributaria) como formales (p.e. efectuar las oportunas declaraciones, llevar los libros de contabilidad y registros exigidos por las leyes que regulan los impuestos, proporcionar a la Administración los datos y justificantes que solicite, etc).

 

CONTRIBUYENTE: Es el sujeto pasivo que realiza el hecho imponible.

 

SUSTITUTO DEL CONTRIBUYENTE: Es el sujeto pasivo que, por imposición de la ley y en lugar del contribuyente, está obligado a cumplir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma. Normalmente, el sustituto podrá exigir del contribuyente el importe de las obligaciones tributarias satisfechas. La finalidad de esta figura es facilitar la recaudación y garantizar el pago del tributo en determinados casos. En el ordenamiento actual la figura del sustituto se utiliza sólo de forma excepcional (p.e. en algunas tasas e impuestos locales, en determinadas operaciones con no residentes, etc).

 

RESPONSABLES: Personas distintas del sujeto pasivo que son consideradas, en los supuestos en que la ley así lo declara, responsables (solidarios o subsidiarios) de la deuda tributaria. Existen dos tipos de responsables:

  • RESPONSABLES SOLIDARIOS: responden desde el momento en el que el Sujeto Pasivo no pague dentro del período voluntario y sin necesidad de agotar las vías ejecutivas de cobro hasta la declaración de fallido.
  • RESPONSABLES SUBSIDIARIOS: responden de la deuda desde el momento en que tanto el deudor principal como los responsables solidarios, si los hubiere, hayan sido declarados fallidos en el procedimiento de recaudación en vía de apremio.

 

BASE IMPONIBLE: La base imponible es la magnitud dineraria o de otra naturaleza que resulta de la medición o valoración del hecho imponible. Existen tres regímenes de estimación de la base imponible:

  • ESTIMACIÓN DIRECTA: La base imponible se cuantifica directamente a partir de las declaraciones y demás documentos del sujeto pasivo (facturas, datos consignados en libros y registros, etc). Es el régimen general de estimación de la base imponible.
  • ESTIMACIÓN OBJETIVA: Régimen de estimación voluntario que existe en algunos tributos (p.e. IRPF, IVA) para ciertos sujetos pasivos, por el cual la base imponible se cuantifica en función de una serie de índices o módulos previstos en la ley de cada tributo.
  • ESTIMACIÓN INDIRECTA: Régimen de estimación de carácter subsidiario, aplicable a todos los tributos en determinadas situaciones (falta de declaraciones o declaraciones incompletas, resistencia o negativa a la actuación inspectora, etc). La estimación de la base imponible se basa en los antecedentes y datos, directos o indirectos, que tiene la Administración Tributaria sobre el contribuyente. 

 

BASE LIQUIDABLE: Es el resultado de practicar en la base imponible las reducciones legales (o deducciones en la base) establecidas por la normativa propia de cada tributo.

 

TIPO DE GRAVAMEN: Es la cifra, coeficiente o porcentaje que se aplica a la base liquidable para calcular la cuota íntegra. Algunos impuestos (p.e. IVA, IS, ITPAJD, etc) tienen un tipo fijo (o varios dentro del mismo impuesto, dependiendo del tipo de bienes, del tipo de sociedades, etc), que se aplica a la totalidad de la base liquidable para obtener la cuota. Los impuestos progresivos (p.e. IRPF, IP, ISD) tienen, en cambio, una estructura de tipos crecientes con el nivel de base (tarifa progresiva).

 

CUOTA ÍNTEGRA: Puede determinarse aplicando el tipo de gravamen a la base liquidable o bien a través de cantidades fijas señaladas por la ley. En los tributos variables, que es la categoría a la que pertenecen los principales impuestos (p.e. IRPF, IVA, IS, IP), la cuota tributaria se determina aplicando un tipo de gravamen a la base liquidable (Cuota = Tipo ´ Base Liquidable). En los tributos fijos (p.e. IAE, IVTM), la cuota viene dada en forma de una cuantía fija señalada por la ley. Por último, existen tributos con tipos específicos, en los cuales se aplican conjuntamente ambos procedimientos. A esta categoría pertenece la mayoría de los Impuestos Especiales, en los que la cuota es una cuantía fija por unidad de base no monetaria (litros, toneladas, etc).

 

CUOTA LÍQUIDA: Es el resultado de aplicar sobre la cuota íntegra las deducciones, bonificaciones, adiciones o coeficientes previstos, en su caso, en la ley de cada tributo.

 

CUOTA DIFERENCIAL: Cantidad que resulta de restar de la Cuota Líquida los pagos anticipados que los contribuyentes realicen, en su caso, a la Hacienda Pública a lo largo del período impositivo, en forma de retenciones, ingresos a cuenta o pagos fraccionados (CD= CL – Pagos anticipados). La Cuota Diferencial puede ser positiva o negativa y representa la cantidad final a ingresar al fisco (+) o recibir como devolución (-). 

 

RETENCIONES: Detracciones que por ley deben hacer determinados sujetos (los retenedores) cuando pagan a terceros cantidades sujetas a alguno de los impuestos sobre la renta (IRPF, IS y IRNR). Estas detracciones se ingresan a la Hacienda Pública en concepto de pagos a cuenta de tales impuestos, y se tienen en cuenta como tales a la hora de practicar la liquidación anual.

 

INGRESOS A CUENTA: Son el equivalente a las retenciones en el caso de los pagos en especie. El retenedor ingresa a Hacienda una cantidad monetaria calculada en función del valor de mercado del elemento, aplicando sobre el mismo los porcentajes fijados por la AEAT.

 

PAGOS FRACCIONADOS: Pagos periódicos que deben hacer sociedades y empresarios individuales antes del  devengo de los correspondientes impuestos sobre la renta (IS, IRPF, IRNR). Se calculan en función de las rentas del ejercicio anterior o bien de las obtenidas en el ejercicio actual hasta el momento de liquidar los pagos.

 

DEUDA TRIBUTARIA: La Deuda Tributaria está formada por la cuota o cantidad a ingresar que resulte de la obligación tributaria principal o de las obligaciones de realizar pagos a cuenta. Además, integrarán también la deuda tributaria, en su caso, el interés de demora, los recargos por declaración extemporánea, los recargos del período ejecutivo y los recargos exigibles legalmente sobre las bases o cuotas a favor de Tesoro o de otros entes públicos. Las sanciones, en cambio, no forman parte de la deuda tributaria.

 

INTERÉS DE DEMORA: El interés de demora es una prestación accesoria que se exigirá a los obligados tributarios y a los sujetos infractores como consecuencia de la realización de un pago fuera de plazo o de la presentación de una autoliquidación o declaración de la que resulte una cantidad a ingresar una vez finalizado el plazo establecido al efecto en la normativa tributaria, del cobro de una devolución improcedente o en el resto de casos previstos en la normativa tributaria. Su cuantía se fija en el tipo de interés legal del dinero incrementado en un 25%, salvo que las Leyes anuales de Presupuestos Generales del Estado determinen otro diferente.

 

RECARGOS: Los recargos que pueden formar parte de la Deuda Tributaria son de tres tipos:

a)      Recargos sobre bases o cuotas, a favor del Estado u otros entes públicos. Un ejemplo serían los recargos que, por ley, pueden establecer las CC.AA. sobre los impuestos estatales. Estos recargos son auténticos “sobreimpuestos” y tienen la consideración de ingresos tributarios de carácter impositivo, a diferencia de los recargos que mencionamos a continuación, que tienen básicamente un carácter sancionador.

b)      Recargos por declaración extemporánea sin requerimiento previo, regulados en el art. 27 de la LGT. Se aplican cuando el sujeto pasivo presenta la declaración fuera de plazo, sin que haya habido un requerimiento previo por parte de la Administración. La cuantía del recargo varía en función del tiempo de retraso: 5% (menos de 3 meses), 10% (entre 3 y 6 meses), 15% (entre 6 y 12 meses) y 20% (más de 12 meses). En este último caso, se exige además interés de demora, pero no se imponen sanciones.

c)      Recargos del período ejecutivo, regulados en el art. 28 de la LGT. Son recargos que se devengan con el inicio del “período ejecutivo” (à cuando existe una deuda reconocida y liquidada que no se ha satisfecho dentro del período de pago, art. 161 LGT), y existen tres tipos:

  1. Recargo ejecutivo: es del 5%, y se aplica cuando se ingresa la deuda antes de la notificación de la providencia de apremio.
  2. Recargo de apremio reducido: es del 10%, y se aplica cuando se ingresa la deuda junto con el recargo después de notificada la providencia de apremio, pero dentro del plazo que ésta señala para el ingreso. La providencia de apremio es el documento en el cual Hacienda comunica la cuantificación de la deuda, los plazos de pago, el procedimiento de embargo a seguir en caso de impago, etc.
  3. Recargo de apremio ordinario: es del 20%, y se aplica cuando no concurran las circunstancias a que se refieren los apartados 1) y 2). En este caso se exige además interés de demora (pero no en los dos anteriores)

 

PERÍODO EJECUTIVO DE PAGO: Se inicia cuando existe una deuda liquidada y no pagada. En los impuestos que liquida Hacienda (p.e. IBI), al día siguiente de vencer el período voluntario de pago sin haber hecho el ingreso. En el caso en el caso de deudas a ingresar mediante autoliquidación presentada sin realizar el ingreso, al día siguiente a la finalización del plazo que establezca la normativa de cada tributo para dicho ingreso o, si éste ya hubiere concluido, el día siguiente a la presentación de la autoliquidación. Una vez iniciado el periodo ejecutivo, la Administración Tributaria puede cobrar la deuda por el procedimiento de apremio sobre el patrimonio del sujeto pasivo, previa notificación al deudor de la providencia de apremio.

 

PRESCRIPCIÓN: Según el art. 66 de la LGT, prescriben a los 4 años los siguientes derechos:

  1. El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación
  2. El derecho de la Administración para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas y autoliquidadas.
  3. El derecho a solicitar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, las devoluciones de ingresos indebidos y el reembolso del coste de las garantías.
  4. El derecho a obtener las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, las devoluciones de ingresos indebidos y el reembolso del coste de las garantías.